II.ÚS 2805/23 #2

Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Pavla Šámala, soudkyně Dity Řepkové a soudce zpravodaje Jana Svatoně o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti Herst, s. r. o., sídlem Jíkevská 195, Bobnice, zastoupené JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, sídlem Českobratrská 1403/2, Ostrava, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 16. srpna 2023 č. j. 1 Afs 386/2020-77, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:

Odůvodnění

I.
Skutkové okolnosti posuzované věci a obsah napadeného rozhodnutí

1. Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), domáhá zrušení napadeného rozsudku s tvrzením, že jím byla porušena její základní práva zaručená zejména v čl. 11 odst. 5 a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod.

2. Odvolací finanční ředitelství rozhodnutím ze dne 18. 10. 2016 č. j. 45296/16/5300-21442-711315 zamítlo odvolání stěžovatelky a potvrdilo dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH"). Těmi Finanční úřad pro Středočeský kraj (dále jen "správce daně") stěžovatelce doměřil tuto daň za zdaňovací období února až prosince 2011, ledna až prosince 2012 a ledna a února 2013 v celkové výši 131 900 304 Kč a stanovil penále v celkové výši 27 780 051 Kč. Rozhodnutím z téhož dne vydaným pod č. j. 45298/16/5300-21442-711315 Odvolací finanční ředitelství změnilo dodatečné platební výměry na DPH za zdaňovací období listopad 2010 až leden 2011, březen až květen 2013, jinak ponechalo rozhodnutí správce daně beze změny tak, že stěžovatelce v souhrnu byla doměřena DPH ve výši 13 480 833 Kč a penále ve výši 2 696 164 Kč.

3. O žalobě stěžovatelky proti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství rozhodl Krajský soud v Praze (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 17. 9. 2020 č. j. 48 Af 41/2016-234 tak, že žalobu zamítl (výrok I), a že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení (výrok II).

4. Ke kasační stížnosti stěžovatelky rozhodl Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem, že se kasační stížnost zamítá (výrok I) a rozhodl o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (výroky II a III).

5. V posuzované věci jde o tvrzený nárok stěžovatelky na odpočet DPH na vstupu při nabytí pohonných hmot od českých dodavatelů. Jde o posouzení, v jakém místě došlo k dodání zboží. Odvolací finanční ředitelství má za to, že stěžovatelka nabyla právo nakládat s pohonnými hmotami v zahraničí a k dodání zboží tak došlo na území jiného členského státu Evropské unie. Stěžovatelka je naopak přesvědčena, že jí zboží bylo dodáno v tuzemsku.

6. Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku zejména shledal, že při posouzení otázky převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník se má typicky zkoumat, zda na daňový subjekt vlastník, případně jiná oprávněná osoba, převedla buď vlastnické právo nebo jiné právo, které by mu umožnilo se zbožím nakládat jako vlastník. Mohou však nastat případy, kdy nebude formální titul existovat nebo formální převod práva nebude odpovídat zjištěnému faktickému stavu, a v takové skutkové situaci není nutné po správci daně vyžadovat formálně pojmenovaný právní titul, na jehož základě může daňový subjekt se zbožím nakládat jako by byl jeho vlastníkem. Stačí, pokud při posouzení všech okolností věci a vedle popisu skutkových zjištění provede úvahu, z níž je zřejmé, že daňový subjekt mohl fakticky disponovat se zbožím a ovlivnit jeho právní osud, což se v posuzované věci stalo. Nejvyšší správní soud má za to, že krajský soud posoudil věc správně, pokud pochybnosti daňových orgánů vyjádřené ve výzvě k prokázání skutečností považoval vzhledem k judikatuře Soudního dvora Evropské unie (dále jen "SDEU" nebo "Soudní dvůr") i Nejvyššího správního soudu za dostatečné. Krajský soud ani nepřekročil svou pravomoc, pokud upřesnil, že z obsahu předložených daňových dokladů plynou i další pochybnosti, neboť některé z nich se jeví být vnitřně rozporné. Rozpor spočíval zejména v tom, že doklady na jednu stranu deklarovaly tuzemské dodání zboží stěžovatelce, avšak v den, kdy pohonné hmoty byly podle obsahu záznamní povinnosti, ale i souvisejících dodacích listů a dalších dokumentů, teprve vyzvednuty v jiném členském státě, a ještě nebyly dopraveny do místa určení v tuzemsku. Takové doklady zcela zásadním způsobem znevěrohodnily předloženou evidenci a plně odůvodňovaly přenos důkazního břemene ohledně místa plnění. Lze uzavřít, že ve výzvě k prokázání skutečností byly dostatečně vyjádřeny racionální důvody, z nichž plynuly pochybnosti o místě plnění tvrzeném stěžovatelkou. Daňové orgány opřely své pochybnosti jak o skutečnosti poukazující na faktické nakládání se zbožím, tak o smluvní ujednání, z nichž lze zpravidla dovodit, ke kterému okamžiku přechází právo nakládat se zbožím jako vlastník na pořizovatele pohonných hmot. Krajský soud tedy posoudil správně, že pochybnosti vyjádřené ve výzvě k prokázání skutečností byly dostatečně odůvodněné. Nejvyšší správní soud neshledal důvodnou ani námitku stěžovatelky, že krajský soud neposuzoval komplexně všechny vztahy v obchodním řetězci, ačkoli měl. Krajský soud zároveň zohlednil jak soukromoprávní povahu vztahů, tak veřejnoprávní úpravu, v jejímž kontextu obchody probíhaly.


II.
Argumentace stěžovatelky

7. Stěžovatelka ve velmi obsáhlé ústavní stížnosti zejména poukazuje na to, že od samého počátku daňové kontroly zastávala právní názor, že v rámci předmětných obchodních transakcí uplatnila nárok na odpočet na DPH plně v souladu se zákonem o DPH i směrnicí o DPH. Stěžovatelka má i nadále za to, že oprávnění nakládat s předmětnými pohonnými hmotami získala od svých dodavatelů až na území České republiky (a že jí tudíž pohonné hmoty dodali dodavatelé s místem plnění v České republice, což stěžovatelka prokazovala i příslušnými důkazy a důkazními návrhy). Stěžovatelka je i nadále názoru, že uplatnila nárok na odpočet DPH "na vstupu" plně v souladu se zákonem stanovenými podmínkami a že k doměření daně došlo pouze v důsledku nepřípustné svévole daňových orgánů (bohužel aprobované i Nejvyšším správním soudem). Podle stěžovatelky je významné, že daňové orgány v nyní projednávané věci zpochybnily dlouhodobě fungující obchodní model, který pravidelně v minulosti kontrolovaly a který nikdy při dřívějších průběžných kontrolách nezpochybňovaly. Daňové orgány stěžovatelku během pravidelných kontrol neupozornily na to, že by měla z jejich pohledu uplatňovat nárok na odpočet DPH způsobem, který by neměl být v souladu se zákonem. Stěžovatelka tudíž legitimně očekávala, že pokud ji daňové orgány pravidelně kontrolují, nemůže nastat situace, že jí "zčistajasna" doměří daň u obchodního modelu, který samy dříve zkontrolovaly a tím i aprobovaly.

8. Stěžovatelka dále namítá, že daňové orgány se primárně nezabývaly tím, zda uplatnila nárok na odpočet na DPH v souladu se zákonem, ale naopak cílily svou procesní aktivitu k tomu, aby dospěly k závěru o tom, že stěžovatelka neprokázala zákonnost uplatněného nároku na odpočet DPH. Stěžovatelka má za to, že daňové orgány aplikovaly procesní pravidla zneužívajícím způsobem za účelem, který zákon nestanoví. Postup daňových orgánů tak naplnil znaky svévole, neboť daňové orgány zneužily své pravomoci k dosažení ústavodárcem nepředpokládaného cíle. Daňové orgány záměrně ignorovaly smysl procesních pravidel, a narušily tudíž právo stěžovatelky na to, že její věc budou posuzovat nestranně, jak jim to ukládá Listina. Předpojatost daňových orgánů vedla k tomu, že procesní oprávnění využily k nepřípustným cílům a veškeré úkony směřovaly k tomu cíli, aby následně učinily závěr, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno. Pakliže Nejvyšší správní soud v daném kontextu neposkytl stěžovatelce ochranu jejích práv, zasáhl tím nepřípustně do jejího práva na soudní ochranu.

9. Podle stěžovatelky Nejvyšší správní soud přehlédl, že daňové orgány zaujaly subjektivní a předpojatý právní názor, že došlo k převodu práva nakládat s pohonnými hmotami jako vlastník na žalobce na území jiného členského státu v okamžiku načerpání pohonných hmot do převozních cisteren. Stěžovatelka z postupu daňových orgánů dovodila, že daňové orgány ve skutečnosti nikdy nezamýšlely stěžovatelčin případ vyhodnotit nestranně tak, aniž by neupřednostňovaly fiskální zájmy státu. Daňové orgány se dopustily svévole také tím, že shodné obchodní transakce prokazatelně hodnotily v různých daňových řízeních (daňových kontrolách) různých subjektů odlišným způsobem. Daňové orgány prokazatelně odňaly stěžovatelce nárok na odpočet v případech, ve kterých státní rozpočet inkasoval finanční prostředky na obchodních transakcích na základě následně "zkontrolované" daňově povinnosti stěžovatelčiných dodavatelů. Daňové orgány tak jednu totožnou obchodní transakci vyhodnotily tak, že stěžovatelce odepřely nárok na odpočet DPH, zároveň však během daňové kontroly na straně stěžovatelčina dodavatele rozhodly u totožné obchodní transakce o vzniku dodavatelovy daňové povinnosti. Stěžovatelka dovozuje, že takový postup je nepřípustný, neboť vede ke svévolnému posouzení totožné obchodní transakce. Účelový postup daňových orgánů má za následek nedůvodné obohacení státního rozpočtu a zejména narušení klíčového principu daně z přidané hodnoty - principu neutrality daně. Rozpor s principem neutrality v postupu daňových orgánů spočívá podle stěžovatelky také v tom, že je DPH neúměrně zatížena stěžovatelka namísto finálního spotřebitele.

10. Stěžovatelka dále namítá, že jedním z předpokladů, aby bylo možné považovat určité rozhodnutí za respektující ústavní pořádek České republiky, musí se jednat o rozhodnutí, které je buď v souladu s dřívější rozhodovací praxí, nebo se s dřívější rozhodovací praxí přesvědčivě vypořádává. Nejvyšší správní soud však ani jednu z přípustných variant v nynějším případě nezvolil. Nejvyšší správní soud nejenže neposkytl jednání stěžovatelky ochranu, ale dokonce svévolně rozhodl nyní projednávanou věc v rozporu se svou vlastní dřívější rozhodovací praxí. Postup Nejvyššího správního soudu nepřípustně zasáhl do ústavně garantovaného legitimního očekávání stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud rozhodne obdobné případy obdobným způsobem. Postup Nejvyššího správního soudu zároveň nepřípustně zasáhl i do práva stěžovatelky na spravedlivý proces a řádné odůvodnění i v tom směru, že se Nejvyšší správní soud vůbec nevypořádal s důvody, proč postupoval odlišně oproti své vlastní dřívější rozhodovací praxi a též, že chybně nepředložil předběžnou otázku Soudnímu dvoru, což vše stěžovatelka v ústavní stížnosti podrobně odůvodňuje.


III.
Vyjádření účastníka řízení, vedlejšího účastníka a replika stěžovatelky

11. Soudce zpravodaj postupem podle § 42 odst. 4 zákona o Ústavním soudu zaslal ústavní stížnost k vyjádření Nejvyššímu správnímu soudu a Odvolacímu finančnímu ředitelství.

12. Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření s odkazem na svou vlastní judikaturu i judikaturu SDEU uzavřel, že v posuzované věci podle něj nedošlo ani k porušení jednoduchého práva, tím spíše pak ne k zásahu do stěžovatelčiných základních práv či svobod.

13. Odvolací finanční ředitelství se ve svém vyjádření vypořádalo s jednotlivými námitkami stěžovatelky a to také s odkazy na předchozí rozhodnutí Nejvyššího správního soudu i SDEU a navrhlo ústavní stížnost odmítnout.

14. Stěžovatelka ve své replice na výše uvedená vyjádření reagovala na konkrétní argumentaci Nejvyššího správního soudu a Odvolacího finančního ředitelství a uzavřela, že podle jejího názoru došlo k porušení jejích ústavně garantovaných práv v tom rozsahu, jak uvedla ve své ústavní stížnosti.

IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti

15. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), který stojí mimo soustavu soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy). Vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému obecné justice, oprávněnou vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování soudů. Úkolem Ústavního soudu je "toliko" přezkoumat ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo. Proto vedení řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad podústavního práva a jeho použití na jednotlivý případ je v zásadě věcí soudů, a o zásahu Ústavního soudu do jejich rozhodovací činnosti lze uvažovat za situace, kdy je jejich rozhodování stiženo vadami, které mají za následek porušení ústavnosti (tzv. kvalifikované vady); o jaké vady jde, lze zjistit z judikatury Ústavního soudu.

16. Proces interpretace a aplikace podústavního práva pak bývá stižen takovouto kvalifikovanou vadou zpravidla tehdy, nezohlední-li obecné soudy správně (či vůbec) dopad některého ústavně zaručeného základního práva (svobody) na posuzovanou věc, nebo se dopustí - z hlediska řádně vedeného soudního řízení - neakceptovatelné "libovůle" spočívající buď v nerespektování jednoznačně znějící kogentní normy, nebo ve zjevném a neodůvodněném vybočení ze standardů výkladu, jenž je v soudní praxi podáván, resp. který odpovídá všeobecně přijímanému (doktrinálnímu) chápání dotčených právních institutů [srov. např. nález ze dne 25. 9. 2007 sp. zn. Pl. ÚS 85/06 (N 148/46 SbNU 471)].

17. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v soudním řízení správním (či v jemu předcházejícím daňovém řízení), není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost, neboť Ústavní soud není povolán k instančnímu přezkumu rozhodnutí správních soudů ani daňových orgánů. Jeho pravomoc je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízeních (rozhodnutími v nich vydanými) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody jeho účastníka a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.

18. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry správních soudů nejsou s nimi v extrémním nesouladu a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen libovůlí. Je třeba též opakovaně zdůraznit, že právě Nejvyšší správní soud je vrcholným soudem, který má specifickou funkci zajišťovat jednotu a zákonnost rozhodování soudů činných ve správním soudnictví. K tomu disponuje zejména procesními nástroji a postupy, na prvním místě vlastní rozhodovací činností (srov. např. usnesení pléna Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 11. 2013 č. j. S 4/2013-2/3). Úkolem Ústavního soudu není přezkoumávat věcnou správnost názoru daňových orgánů či správních soudů, ale toliko to, nevybočil-li jejich právní názor uvedený v napadených rozhodnutích extrémně z výkladových pravidel s ústavní relevancí, a jestli byly při jejich rozhodování zachovány ústavní kautely řádně vedeného soudního řízení. Na základě takto vymezených obecných východisek přistoupil Ústavní soud k posouzení jednotlivých stěžovatelčiných uplatněných námitek a takovéto pochybení v nyní posuzované věci neshledal.

19. K argumentu stěžovatelky, že Nejvyšší správní soud měl předložit předběžnou otázku Soudnímu dvoru, Ústavní soud shledává, že podle ustálené judikatury Ústavního soudu je porušením procesních práv garantovaných Listinou (čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 1 Listiny) takový postup soudu poslední instance, který předběžnou otázku nepoloží svévolně, tedy v rozporu s principem právního státu. Porušením přitom není každé nepoložení předběžné otázky, které je v rozporu s unijním právem, nýbrž pouze zásadní a kvalifikované pochybení při takovém rozhodování. Podle judikatury Ústavního soudu lze jednání soudu považovat za svévoli, jestliže 1. rozhodující soud posledního stupně měl sám pochybnosti ohledně správného výkladu unijního práva, přesto však předběžnou otázku nepoložil; 2. rozhodující soud se úmyslně odchýlil od ustáleného výkladu dané otázky Soudním dvorem, aniž by zahájil řízení o předběžné otázce; nebo 3. v situaci, kdy neexistovala (nebo zatím neexistuje) ustálená judikatura Soudního dvora k dané otázce nebo tato judikatura nepokrývá celou problematiku, a soud překročil míru svého uvážení a vyložil unijní právo bez položení předběžné otázky, ačkoli bylo třeba jednoznačně upřednostnit jiný názor na výklad či platnost unijního práva [takto viz např. nálezy ze dne 19. 9. 2023 sp. zn. I. ÚS 1675/23 nebo ze dne 18. 10. 2021 sp. zn. II. ÚS 1854/20 (N 177/108 SbNU 167) a další rozhodnutí, na něž tyto nálezy odkazují]. O žádnou z těchto tří situací v dané věci nejde.

20. Nejvyšší správní soud sám zjevně neměl pochybnosti o správném výkladu unijního práva. Napadené rozhodnutí nesvědčí ani o tom, že by se Nejvyšší správní soud úmyslně odchýlil od existujícího výkladu určité unijní právní normy. Stěžovatelka nadto nepředestřela otázky směřující k výkladu určité normy unijního práva, ale domáhala se v podstatě toho, aby Soudní dvůr i soud provádějící vnitrostátní právo aplikoval právní normy tak, jak se ona sama domnívá. Naopak Nejvyšší správní soud korektně vyložil závěr Soudního dvora vyjádřeného v rozsudku ze dne 23. 4. 2020 ve věci C-401/18 Herst, ve kterém SDEU dal přímo v této věci jednoznačně najevo, jaké skutkové okolnosti jsou pro posouzení otázky "nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník" rozhodující, a to v konkrétně v bodech 48 a 49 tohoto rozsudku. Nelze proto konstatovat, že by stěžovatelka předestřela novou právní otázku, k níž by neexistovala judikatura Soudního dvora, a tomu odpovídající procesní postup a závěr Nejvyššího správního soudu tak nelze shledat svévolným. Naopak závěry Soudního dvora se Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku řídil, a nebylo proto ani nutné pokládat další předběžnou otázku. Otázku významu režimu podmíněného osvobození od spotřební daně nadto jednoznačně rozhodl SDEU ze dne 19. 12. 2018 ve věci C-414/17 AREX CZ (body 69-79), a Nejvyšší správní soud tyto jeho závěry správně reflektoval. Naopak stěžovatelka zcela pomíjí závěr SDEU, podle kterého i neúmyslná dodávka zboží nastalá v důsledku protiprávního jednání třetí osoby vede k převodu práva nakládat s hmotným majetkem jako vlastník (rozsudek SDEU ze dne 27. 4. 2023 ve věci C-677/21 Fluvius Antwerpen, bod 39). Stěžovatelkou tvrzené překážky formálně bránící přechodu práva tudíž nejsou významné.

21. Jde-li o vlastní judikaturu Nejvyššího správního soudu, tak napadený rozsudek vychází z rozsudku ze dne 19. 7. 2023 č. j. 9 Afs 214/2022-77, č. 4508/2023 Sb. NSS, jehož ústavnost byla potvrzena usnesením Ústavního soudu ze dne 18. 9. 2024 sp. zn. III. ÚS 1633/24. V nyní posuzovaném případě přitom nemá Ústavní soud důvod odchýlit se od posouzení a závěrů uvedených v tomto usnesení, pročež z něj vychází a v podrobnostech na něj odkazuje.

22. K opakovanému odkazu stěžovatelky zejména na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 10. 2022 č. j. 5 Afs 64/2020-157 (věc Ing. Martin Divišek, s. r. o.), se kterým má být postup Nejvyššího správního soudu v nyní posuzované věci v rozporu, nutno uvést, že v odkazovaném případě Nejvyšší správní soud sice požadoval po správci daně uvedení konkrétní skutečnosti (právního titulu), na základě které na daňový subjekt přešlo právo nakládat s věcí jako vlastník, tento jeho závěr je však nutné dát do souvislosti s dalšími východisky, uváděnými v judikatuře Nejvyššího správního soudu, jakož i v judikatuře SDEU. Na základě těchto dalších východisek lze dovodit, že pojem nakládat se zbožím jako vlastník vychází z faktického stavu, který bude ve většině případů odpovídat právní situaci, ale nemusí tomu tak být vždy. Zpravidla proto bude konkrétním skutečnostem skutečně odpovídat právní titul přechodu práva nakládat s věcí jako vlastník. S ohledem na pestrost každodenního života však nelze na tomto požadavku bezvýhradně trvat a je třeba vycházet z toho, že požadavek uvedení právního titulu zmíněného ve věci Divišek mířil spíše na určité typizované situace, kterou věc stěžovatelky není. Ostatně každá věc řetězových obchodů při nákupu pohonných hmot je složena z mnoha dílčích rozličných okolností a je třeba ji hodnotit komplexně (bod 43 rozsudku ve věci Divišek), tedy se zohledněním jejích specifik. Lze proto například poukázat na skutečnost, že od věci stěžovatelky se věc Divišek odlišuje v tom, že v ní správce daně dostatečně nezjišťoval skutečnost, zda daňový subjekt mohl či nemohl nakládat s pohonnými hmotami jako vlastník na území členských států (bod 42 věci Divišek). Z toho důvodu tato věc mohla skončit odlišně, ačkoliv v ní daňový subjekt uplatnil velmi podobnou argumentaci jako nyní stěžovatelka. Předestřené závěry lze nepochybně vztáhnout i na další stěžovatelkou odkazovanou judikaturu. Nejvyšší správní soud nepochybil, pokud nepostoupil věc rozšířenému senátu, naopak je podle právního názoru Ústavního soudu zřejmé, že postupoval v souladu se svou vlastní judikaturou.

23. Ke stěžovatelkou tvrzenému porušení principu neutrality daně možno odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 5. 2013 č. j. 9 Afs 34/2012-40, který byl shledán jako ústavně konformní usnesením Ústavního soudu ze dne 26. 11. 2013 sp. zn. II. ÚS 2606/13, podle kterého je princip daňové neutrality "naplňován v rámci splnění podmínek nároku na odpočet DPH. Jelikož v případě stěžovatele zákonně podmínky plněny nebyly (resp. stěžovatel neunesl důkazní břemeno ohledně jejich splnění), nelze hovořit o porušení zásady daňově neutrality." Dále Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku ze dne 25. 5. 2006 č. j. 2 Afs 154/2005-245 dospěl mimo jiné k závěru, že přestože zprostředkovatel (dodavatel) daň z přidané hodnoty státu řádně odvedl, nezakládá to ještě nárok jiného subjektu na její vrácení. I podle názoru Ústavního soudu (stejně jako Nejvyššího správního soudu) jsou podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH stanoveny zákonem a je nutno důkladně posoudit, zda daňový subjekt hmotněprávní podmínky naplnil, k čemuž však v posuzovaném případě zjevně nedošlo, z tohoto důvodu by naopak v rozporu se zásadou daňové neutrality bylo, kdyby byl předmětný nárok na odpočet DPH stěžovatelce, která nesplnila podmínky pro jeho vznik, přiznán. Samotná skutečnost, že stěžovatelčiny dodavatelé DPH z předmětných plnění uhradili, a stěžovatelce byl nárok na odpočet této daně odepřen, tak nemůže znamenat porušení daňové neutrality.

24. Zpochybňuje-li stěžovatelka v řízení některá učiněná skutková zjištění daňových orgánů, je třeba upozornit, že tato zpravidla ústavněprávnímu přezkumu nepodléhají [nález ze dne 3. 5. 2010 sp. zn. I. ÚS 2864/09 (N 101/57 SbNU 305)]. Jinak tomu není ani v této věci, extrémní rozpor mezi provedenými důkazy a učiněnými skutkovými zjištěními Ústavní soud neshledal.
25. K odkazu stěžovatelky v doplnění ústavní stížnosti na rozsudek SDEU ze dne 7. 9. 2023 ve věci C-453/22 Michael Schütte proti Finanzamt Brilon, nutno uvést, že není podle Ústavního soudu zřejmé, jak závěry přijaté Soudním dvorem v odkazované věci souvisí s otázkou přechodu práva nakládat se zbožím jako vlastník, tedy s otázkou řešenou v nyní posuzované věci. Ve věci projednávané SDEU se jednalo o zcela jinou otázku - zda je možné, aby měl příjemce plnění přímo vůči finančnímu orgánu nárok na vrácení neoprávněné naúčtované DPH, kterou zaplatil svým subdodavatelům a kterou tito subdodavatelé odvedli do státní pokladny, pokud již nemá na toto vrácení od těchto subdodavatelů nárok z důvodu promlčení podle vnitrostátního práva. Tato otázka však nikterak nesouvisí s nyní posuzovanou věcí.

26. Ani ostatní dílčí námitky stěžovatelky neshledal Ústavní soud opodstatněnými, a to buď z důvodu, že zjevně nemohou být pro řízení relevantní (např. tvrzená avšak nepodložená snaha daňových orgánů stěžovatelce uškodit a zpochybnit její fungující obchodní model), případně z důvodu jejich řádného zodpovězení Nejvyšším správním soudem, které Ústavní soud nepovažuje za nutné dále upřesňovat.

27. Ústavní soud tedy shrnuje, že právní závěry Nejvyššího správního soudu (srov. zejména bod 6 tohoto usnesení) jsou ústavně souladné, jsou obsáhle, podrobně a důkladně odůvodněny, a to včetně odkazů na příslušnou právní úpravu a relevantní judikaturu jak Nejvyššího správního soudu, tak Soudního dvora; Nejvyšší správní soud navíc srozumitelně a logicky vyložil, proč považuje závěry krajského soudu a daňových orgánů za případné. Na právních závěrech Nejvyššího správního soudu tedy neshledal Ústavní soud žádné vybočení z výkladových pravidel s ústavní relevancí, které by odůvodňovalo jeho případný kasační zásah. Stěžovatelka pouze polemizuje s právními závěry správních soudů a daňových orgánů, což nezakládá důvodnost ústavní stížnosti a svědčí o její zjevné neopodstatněnosti [viz např. nález Ústavního soudu ze dne 9. 7. 1996 sp. zn. II. ÚS 294/95 (N 63/5 SbNU 481)].


V.
Závěr

28. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti. Protože ze shora uvedených důvodů nezjistil namítané porušení základních práv stěžovatelky (viz sub 1), dospěl k závěru, že jde o návrh zjevně neopodstatněný, a ústavní stížnost odmítl podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.

Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.

V Brně dne 19. února 2025


Pavel Šámal v. r.
předseda senátu